北有云溪 -
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例将完全企业集团成员的“利润分配——未分配利润”与其相应的“长期股权投资——XX联营企业”项目相抵销，以消除内部交易产生的未实现利润。例如：某企业集团中母公司拥有联营企业股权的40％，本期向联营企业销货2000万元，成本为1000万元，该存货期末全部包含在联营企业的存货中，则该项交易的未实现利润为1000万元，在编制合并会计报表时，应调整的未实现利润金额为1000×40％=400万元，合并调整分录为借记“利润分配——未分配利润”400万元，贷记“长期股权投资——XX联营企业”400万元。
（二）逆流交易中未实现利润的处理方法。逆流交易是由联营企业向完全企业集团成员销货，该交易所产生的未实现利润一方面包含在联营企业本身的利润表中，另一方面也包含在完全企业集团成员本身的存货项目中，按理合并时应按股权比例将联营企业的未实现利润项目与完全企业集团成员的存货项目相抵销，但由于联营企业的未实现利润是按持股比例通过完全企业集团成员利润表中的“投资收益——XX联营企业”项目纳入合并报表的，所以编制合并报表时应将该未实现利润中归集团所有的份额分别调减合并资产负债表中的存货项目及合并利润表中的“投资收益——XX联营企业”项目。从而将已纳入合并报表的未实现利润予以抵销。例如：某集团母公司
债券等有价证券的价值中衍生出来的。这种衍生性给予这种新的融资工具以广泛的运用空间和灵活多样的交易形式。目前，在国际金融市场上最为普遍应用的衍生工具包括远期合约、金融期货、期权、互换。
1、衍生金融工具的产生以合约为基础。合约双方的权利和义务在签订合约之日起便基本确定，不需要或只需要少量初始净投资，而交易却要在将来某一时刻才能履行或完成。
2、衍生金融工具的收益具有较高的不确定性。衍生金融工具所产生的收益，来自于标的物价值的变动，即约定价格与实际价格的差额，将随着未来利率、证券价格、商品价格、汇率或相应的指数变动而变动。
3、强有力的财务杠杆作用和高度的金融风险形影相随。在运用衍生金融工具进行交易时，只需按规定交纳较低的佣金或保证金，就可从事大宗交易，以小搏大。投资者只需动用少量的资金便能控制大量的资源，一旦实际的变动趋势与交易者预测的相一致，即可获得丰厚的收益。但是，伴随巨大收益的是巨大的风险，一旦预测有误，出现金融风险，就可能使投资者遭受严重损失，甚至危及整个金融市场的稳定。
4、产品设计高度灵活。金融衍生产品种类繁多，可以根据客户所要求的时间、金额、杠杆比率、价格、风险级别等参数进行设计，让其达到充分保值避险等目的。然而，由此造成这些金融衍生产品难以在市场上转让，故其流动性风险也极大。
二、衍生金融工具对传统财务会计理论的影响
1、对会计要素的影响。现有会计理论中资产的定义为过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益；负债的定义为过去的交易、事项形成的现时义务，履行该义务会导致经济利益流出企业。这两个定义立足于“过去的交易或事项”，且该交易或事项的发生会带来未来经济利益的变化。而衍生金融工具合约签订后，确实会给企业带来一定的权利或义务，并在未来产生经济利益或资源的流入或流出。然而这种权利或义务是否得到履行，在契约生效时并不能预料。并非在过去发生，而是来自未来发生的交易或事项，同时金额又难以确定，所以衍生金融工具所带来的权利或义务不符合现行会计的确认标准，因而不应在确认范围之内。但是，衍生金融工具在合约签订时，作为一项经济业务，其会计确认是一个必须要解决的问题。因此，要在资产负债表中反映衍生金融工具的有关情况，就必须对现行会计理论中的“资产”、“负债”等会计要素进行重新的界定。传统的资产和负债定义的基础是稳定的、基于过去事项的会计环境。这种会计环境在世界经济发生重大变化，特别是衍生金融工具的出现和迅猛发展后已经发生了很大变化，“事后算账”的会计已不能满足现有的大量衍生金融工具普遍存在的需要。
2、对会计确认的影响。传统会计在确认资产和负债等会计要素时，强调过去发生的交易事项，并以交易发生的时间为确认标准，也即在交易发生时进行一次性确认。衍生金融工具却不是以交易发生的时间为确认标准，而是以合约的履行时间为确认标准。除了合同缔结时需要确认以外，还将存在着“所谓再确认”和“终止确认”的问题，这显然与传统会计相悖。
3、对会计计量的影响。计量是在资产负债表或损益表中决定已确认报表项目的货币金额的过程。会计计量应真实地反映被计量对象的价值，以便于相关信息使用者预测和决策的需要。在现有会计理论中，会计计量是建立在历史成本基础之上的，历史成本是资产实际发生的成本，反映了资产或负债交易时的历史记录，有客观性和可验证性。按照这一原则，进行会计计量时只能依据已经发生的成本，而不是可能发生的成本，同时各报表项目按历史成本入账后，一般不得随意调整账面价值，以保持信息的可比性。衍生金融工具初始投资很少或者为零，在未来结算，其签约时的初始净投资（历史成本）并不能反映它的价值和风险情况。由于其价格波动很大，历史成本难以追踪市场价值变动情况，因而，历史成本的可靠性和相关性都受到了很大影响，用它来计量衍生金融工具是不适宜的。
4、对会计披露的影响。会计披露的目的，在于报表使用者及时、正确地了解企业的财务状况、经营成果和现金流量有关方面的信息，以便于作出正确的预测和决策。但是，现有的财务报告体系并不能完全满足充分披露衍生金融工具信息的需要，相关项目或游离于表外无法得以反映，或必要的公允价值、风险等信息无法进行披露。但是，衍生金融工具所特有的衍生性和杠杆性使得企业有可能面临巨大的风险，发生巨额的损失。因此，必须改进现有的会计报表模式，对衍生金融工具相关信息进行充分披露。
。如资产不再限定为由过去的经济业务产生的能够为企业带来未来经济利益的经济资源，还包括由现在契约约定的在未来可以直接为企业带来经济利益的经济资源；负债不再限定为由过去经济业务产生的、现在由企业承担的经济责任，而是还包括由现在契约约定的在未来需要由企业承担的经济责任。这样，会计要素的概念显然将扩大。涉及金融工具的资产和负债，通常称为金融资产和金融负债，与通常所讲的资产和负债在概念上有所区别，其最主要的是金融资产和金融负债具有不确定性。会计要素重构后，资产和负债按其确定性理所当然就分为确定性资产、负债和不确定性资产、负债。会计报表的使用者对金融资产、负债和非金融资产、负债之间关系的信息十分重要。在资产负债报表上揭示这种关系有助于提高会计信息的相关性。
2、会计确认标准的重新制定。在衍生金融工具交易的情况下，如何进行会计确认，是一个非常棘手的难题。其相关的风险与报酬是否以及其转移的程度也存在着高度的不确定性，因此决定了衍生金融工具确认的复杂性：（1）在缔结合同时，应当进行金融资产负债的初次确认。（2）已经确认的金融资产负债，到未来交易发生之前这段时间内，尽管其风险，报酬既定，并且也无“实质性”变化，但由于汇率价格相关方面发生了变化从而引起其公允价值的相应变化，故须要进行再次确认。（3）当合同约定的未来交易发生时，企业也即丧失相应的权利及义务，这时应当确认金融资产与负债，即所谓的终止确认，并将帐面与实际金额之差计入当期损益。
3、采用多重计价基础。传统会计主要采用历史成本作为计价基础，当然有许多优点，但由于衍生金融工具业务不存在历史成本，因而也就不能用历史成本计价。衍生金融工具会计的计价，最可行的办法是按公允价值计价，不论是金融资产和负债的初始确认的计价，还是在衍生金融工具契约生效后的财务报表日对金融资产和负债的计价，均可采用公允价值计价。这样，会计的计价基础就不再是单一的历史成本，而至少是以历史成本和公允价值并存的双重计价基础。不同的会计计价基础适应了不同的经济业务的计价要求。
4、改造会计报表。适应衍生金融工具信息披露的要求，最可行的方法是对传统会计报表进行改造，如资产或负债不再只按流动性分类，而且还按金融资产或负债和非金融资产和负债分类；对非金融资产和负债，可沿袭现行做法，即按流动性大小顺序排列；金融资产和负债，则可按风险程度大小顺序排列。要按风险程度大小顺序排列，是因为人们对风险往往特别关注。又如改造表外附注，使得属于表外项目的一些衍生金融工具得以充分披露。对于报表改造后仍无法披露的重要信息，可考虑增设一张“衍生金融工具明细表”，列出衍生金融工具的类别、风险系数、公允价值、到期日、持有日等，以便报表使用者据以判断并作出正确的决策。
综上所述，衍生金融工具对现行会计理论产生了巨大冲击，因而岗位培训，增强其执行各类验资业务的经验，提高其分析问题、解决问题的能力。
2．加强风险教育，增强自我防范意识
验资是一项风险系数较高的工作，因此，应将风险意识贯穿于验资工作的每一个环节和每一个细节之中。在验资的具体操作时，注册会计师不能只局限于审查会计账簿、会计报表和有关凭证。对大额的现金投入，应到金融部门调查取证；对量大、价高的实物投入，还应到现场勘察、点验。对于众多量少、价低、较难现场勘验和实地调查的出资类项，一定要求申请人提交充分的证明凭证后，才能够予以确认。
3．加强客户管理，完善内部管理机制
加强对客户审验是提高验资质量的前提。目前，我国会计师事务所对客户普遍缺乏了解，有业务就接，是造成近年来验资质量有所下降的一个主要原因。防止和减少此类纠纷的有效途径，在于会计师事务所在与客户签订合同前，一是对客户的基本情况进行调查，二是对有其他意图的客户应格外审慎。在实施审验过程中，采用缜密有效的审验程序和方法。如审验知识产权、非专利技术和土地使用权等无形资产出资时，重点应验证其产权归属和作价的合理性；审验净资产出资时，应当审计与其有关的资产、负债项目，验证净资产出资额的真实性和合法性。同时，会计师事务所还应进一步完善内部管理，落实责任和复核工作底稿制度，即把每个项目的责任落实到人，以此督促注册会计师尽量减少差错，得出正确的结论；对验资工作底稿进行审阅和检查，以便及时修改错误，支持正确的验资结论。
4．加强宣传力度，广泛适应社会需求
眼下，上海的会计师事务所已逾百家，但会计师事务所在社会上的影响远没有律师事务所知名。哪一家会计师事务所信誉好，哪一位注册会计师水平高，或哪一位注册会计师在某一领域内业务精等，大都无人知晓，或无人认同。在广阔的会计市场空间，规模不同的事务所可以申请不同的执业资格，从事不同类型的业务，即大所做大业务，小所做小业务，各有优势，各有发展，创建和宣传各自的服务品牌，这必将促进注册会计师行业的合理分工，以及整个行业验资水平的不断提高。
审计的目的在于加强管理、提高效益，通过对企业效益审计，增强企业管理意识、责任意识和效益意识，确保国有资产保值增值，为企业发展服务。在实施企业效益审计中，应关注以下几个重点问题：
一、内部控制制度的健全和有效性
内部控制系统是企业内部在实现管理过程中建立的各项内部要素的总和，主要包括行政管理控制、生产管理控制、质量管理控制、供销管理控制、劳动管理控制、财会管理控制、情报管理反馈控制和内部审计控制等。通过对上述控制系统的评审，提示被审计单位内部控制对于其承担的经济控制功能是否完备、健全;是否在实际工作中真正得到实施，并起到它应有的效用；在制度设置与运行过程中其制度成本是否低于实施控制后所能减少的非正常经济损失或所能增加的经济收益；在连续的若干个会计期内，在完备性、实效性和经济性三方面是否始终保持在一个相同或相近的水平上；在来自内部和外部干扰的条件下，能否仍然安全地发挥其正常的控制功能。
二、经济合同的必要性、合法合理性和完整性
对经济合同的签订、执行过程和结果进行审计监督，一是可以帮助企业完善经济合同条款，避免潜在的经济纠纷；二是可以强化企业内部控制机制，加强相关业务部门责任，避免经营风险；三是可以依法维护合同当事人的合法权益。审计的主要内容：
1、审查签订经济合同的必要性。主要审查企业资源是否可以满足该需要；是否已列入企业生产经营计划、投资计划或者其它计划，且符合该计划的要求；是否已安排了相应的财务预算。
2、审查经济合同的合法性、合规性和合理性。主要审查经济活动是否符合国家法律法规的规定，是否有违反国家利益或者公共利益；是否符合本企业经营方针、政策、计划的要求，履行该合同能否带来预期利益；对方的主体资格是否合法，签订合同的当事人是否有签订该合同的权利；对方是否有发行该合同的能力和诚意；选择对方签订合同的理由是否充分，是否有其它更好签订合同的对象。
3、审计经济合同条款和内容是否完整，意思表达是否清楚准确。主要审查标的的名称是否规范；审查数量的质量表述是否正确；审查价款和酬金是否明确合理；审查合同履行的期限、地点和方式是否明确和合理；违反合同的责任是否明确。
4、对于一些重大经济合同的审计，还应咨询法律顾问和相关方面的专家的意见，以便充分完善合同条款，防止在合同中存在任何法律方面或者技术方面的问题。
三、货币资金管理的安全性和利用的效益性
企业的货币资金包括现金、银行存款和其它货币资金。由于货币资金具有很强的流动性，为避免企业资产流失，保护财产安全完整，企业应加强对货币资金保管，建立货币资金的保管制度。所以，审计人员除了对货币资金收支业务进行审计外，还要对货币资金保管制度进行审计。重点是检查企业货币资金保管制度是否存在和有效，清点货币资金实有数，防止错款和舞弊，保证货币资金安全完整。同时也要对货币资金的利用效果进行审计，如果对货币资金控制失效，则要么造成企业货币资金余额不足，无法满足企业日常开支需求，造成财务危机，直至影响企业正常生产经营；要么造成货币资金持有水平过高，使企业相当一部分资金“沉淀”在没有收益或收益很低的状态，同样会降低企业的经济效益。尽可能压缩闲置货币资金额度，保持最佳货币资金余额，加速资金周转速度，提高货币资金利用效果，提高整个企业的经济效益。
四、不良资产的潜亏性
对不良资产的审计主要审查银行存款中难以收回的长期未达账项和外埠存款中的呆死账；审查应收账款、预付账款和其它应收款中的呆死账；审查外购材料、产成品、自制半成品、生产成本以及分期收款发出商品的减值；审查已入账而无法收回的投资收益和无法收回的投资本金；审查报废、毁损已无使用价值的固定资产，由于市价下跌及技术进步发生无形损耗的固定资产，不提或少提折旧致使账面净值高于实际价值的固定资产；审查报废或毁损的部分工程和报废、毁损的已领用工程物资以及由于工程建设期长使工程成本大于市值的在建工程；审查由于技术进步等原因发生减值及不摊销或少摊销而形成账面价值高于实际价值的无形资产；审查应摊销而未摊销的费用、应结转而未结转的损失以及福利费开支超过提取金额而形成的福利费倒挂等。对审计中查出的不良资产进行汇总核算，如实反映企业资产存量的质量结构，正确评价企业的经营业绩。
1、对员工招募的审计。审查填补空缺的时间成本，是否有度量；招募活动是否得到批准；人员流动率是否过高；空缺职位信息是否在内部公开；在录用前是否进行过测试；是否有录用推荐程序。
2、对工资报酬的审计。审查劳动者权益（包括薪金待遇、福利、保险）在企业契约中是否有明确规定，是否得到实行，有无与国家相关制度相抵触；审查绩效考核与其联系的薪金支付计划是否一致；审查是否有确定的薪级和浮动范围。
3、对培训与开发的审计。审查是否有正式的培训和发展计划；审查有无对培训依据、培训计划、费用预算、培训方式等方面的规定；审查对员工进行培训是否达到了预期的效果及效益。
4、对人力规划的审计。看是否建立了人力规划制度；审查人力规划的内容是否包括岗位职务规划、人员补充规划、教育培训规划、人力分配规划等。
5、对人力资源效益的审计。主要查看组织结构是否合理；组织内部人员搭配是否合理，工作是否协调；人员是否适应本岗位，是否存在人员专业知识与其工作岗位不对口造成人力资源的浪费。
6、对员工保障与工作安全审计。审查是否支付了员工的各种就业保险金；有没有发生安全事故以及发生事故的处理情况；生产部门是否有安全措施以及执行情况。
7、对人力资源效果的审计。查看人力资源部门职员的技能和资格情况，是不是属于多面手，进入人力资源部门有没有经过专门的训练；人力资源部门是否收集其它先进的公司人力资源管理的资料，是否做过基准比较。
六、企业筹资与投资的风险性
企业的筹资和投资，就像生产和销售一样是关系到组织经济命脉的决定性活动。融资和投资效益的好坏是决定其最终成败的重要因素。一个企业的经营活动资金毕竟是有限的，难自给自足，当企业需要资金的时候，有的可能向银行借款，有的发行股票，这些都是筹资活动。当一个企业资金充裕时，如果有好的赚钱机会，比如购买股票、债券或共同投资创办企业等，这就是投资活动。在这一活动中重点是对借款和投资的审计。对借款的审计主要是查明借款是否必须，用途是否合理，借款是否发挥最大作用，相应的收益如何，借款比例结构是否合理等。如我们在审计某企业时发现其银行存款余额有20多亿元，却同时还有银行贷款3亿多元，每年须支付贷款利息1千多万元，这1千多万元完全就是浪费。对投资的审计，一是审查投资的决策和计划，看企业对被投资公司的潜在收益分析是否正确，做出分析所依据的资料是否充分可靠；二是审查投资的
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